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前文提要：
第11話：法律法規(guī)對審計師來說有直接影響和間接影響財務(wù)報表重大金額和披露兩類嫌变。對于直接影響類審計師需要獲取充分、恰當?shù)膶徲嬜C據(jù)躬它。
——對應(yīng)課本知識點：前任注冊會計師和后人注冊會計師的溝通（第十四章 第二節(jié)）
三初澎、前任注冊會計師和后任注冊會計師的溝通
這張底稿不是每一次審計都需要制作。這張底稿是當會計師事務(wù)所發(fā)生變更時虑凛，后任會計師事務(wù)所的注冊會計師才需要做的底稿。這個可以理解為是前任會計師事務(wù)所和后任會計師事務(wù)所的溝通软啼。對于在同一個會計師事務(wù)所連續(xù)審計的審計客戶來說桑谍，并不需要這張底稿。如果只是同一個會計師事務(wù)所內(nèi)部更換注冊會計師祸挪，也不需要做這張底稿锣披。這里說的前任注冊會計師和后任注冊會計師，更多地可以理解為前任的會計師事務(wù)所和后任的會計師事務(wù)所。后面如果沒有特別指明雹仿，前任注冊會計師和前任會計師事務(wù)所增热，后任注冊會計師和后任會計師事務(wù)所，是同一概念胧辽。
前任注冊會計師包括了被審計單位主動解聘了會計師事務(wù)所峻仇，還有會計師事務(wù)所主動拒絕續(xù)任被審計單位、會計師事務(wù)所業(yè)務(wù)做一半發(fā)現(xiàn)兜不住半途解約的情形邑商。
極端情形就是當前任會計師事務(wù)所的注冊會計師發(fā)現(xiàn)做再多的審計程序也沒辦法發(fā)表標準審計意見摄咆，準備向被審計單位發(fā)表非標準的審計意見（現(xiàn)任發(fā)標準意見的話兜不住）人断，而被審計單位不接受前任會計師事務(wù)所發(fā)表的審計意見吭从，而準備更換了另一家愿意發(fā)表他們能接受的審計意見的會計師事務(wù)所，這種情況可以說是“購買審計意見”恶迈。如果這個時候涩金，后任注冊會計師通過和前任注冊會計師進行溝通，從前任注冊會計師那了解了（潛在）被審計單位更換事務(wù)所的原因以及（潛在）被審計單位的情況暇仲，發(fā)現(xiàn)自己也只能發(fā)表同樣的審計意見（后任也發(fā)現(xiàn)發(fā)表標準意見真的兜不撞阶觥），后任就可以拒絕接受委托熔吗。這種機制的存在辆床，使得委托人不敢隨便解聘前任注冊會計師，使前任注冊會計師的利益（節(jié)操）得到保護桅狠。
1讼载、接受委托前的溝通
在初步業(yè)務(wù)約定底稿的時候我也已經(jīng)提及過，會計師事務(wù)所在考慮是否接受（潛在）被審計客戶時需要與這個（潛在）被審計客戶的前任會計師事務(wù)所進行溝通中跌。接受委托前的前后任溝通咨堤，是由后任注冊會計師主動發(fā)起的，而且是必要的審計程序漩符，不可省略一喘。如果沒有進行必要的溝通，則應(yīng)視為后任注冊會計師沒有實施必要的審計程序嗜暴。
為什么這樣說應(yīng)當由后任注冊會計師主動發(fā)起呢凸克，一方面原因是教材中的官方原因解除業(yè)務(wù)約定后前任會計師事務(wù)所已經(jīng)不再承擔審計責(zé)任和風(fēng)險，而另外一方面則是前任注冊會計師往往不知道誰是自己的后任注冊會計師闷沥，讓他溝通他也溝通不了呀萎战；而且前任注冊會計師對被審計單位畢竟有保密的義務(wù)，在被審計單位同意后任注冊會計師與前任注冊會計師溝通之前舆逃，前任注冊會計師不能隨便發(fā)起溝通蚂维。
在前后任注冊會計師的溝通過程中戳粒，后任注冊會計師負有主動溝通的義務(wù)。其理由在于虫啥，如果前任注冊會計師與被審計單位解除了業(yè)務(wù)約定蔚约，就不再對滯后的財務(wù)報表審計承擔任何責(zé)任和風(fēng)險，通常也不會關(guān)注后任注冊會計師的審計計劃和審計程序涂籽。
只有后任注冊會計師主動與前任注冊會計師進行溝通苹祟，才有可能在更大程度上發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中潛在的重大錯報，以降低風(fēng)險又活。
——《 2017年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材 審計 》《第十四章 審計溝通 ?第二節(jié) 前任注冊會計師和后任注冊會計師的溝通》
值得一提的是苔咪，當被審計單位的后任會計師事務(wù)所是由投標方式承接審計業(yè)務(wù)的時候，后任會計師事務(wù)所僅指中標的會計師事務(wù)所柳骄。前任會計師事務(wù)所只需要對中標的會計師事務(wù)所的詢問進行答復(fù)即可团赏，不需要對所有投標的會計師事務(wù)所進行答復(fù)。
在前后任注冊會計師溝通的時候耐薯，可以采取書面或口頭的形式進行舔清。由于審計工作有雁過留痕，必須記錄所有工作內(nèi)容的要求曲初，所以一般會有書面的溝通函作為記錄体谒。溝通至少包括以下核心內(nèi)容：
（1）是否發(fā)現(xiàn)被審計單位管理層存在誠信方面的問題；
如果發(fā)現(xiàn)被審計單位的管理層并不誠信臼婆，各種吹牛皮抒痒，隱瞞。那風(fēng)險有點大啊颁褂，還是不要接手算了故响。
（2）前后任注冊會計師與管理層在重大會計、審計等問題上存在的意見分歧颁独。
如果明知道有重大會計差錯彩届，給被審計單位提出來了，被審計單位都不配合誓酒，感覺風(fēng)險也很大啊樟蠕，還是不要接手算了。
（3）前任注冊會計師向被審計單位治理層通報管理層舞弊靠柑、違反法律法規(guī)行為以及值得關(guān)注內(nèi)部控制缺陷寨辩。
也是從另外一方面描述管理層是否誠信。
（4）前任注冊會計師認為導(dǎo)致被審計單位變更會計師事務(wù)所的原因歼冰。
換事務(wù)所的原因很多捣染，收費問題，還有合作年限問題停巷，服務(wù)問題等等耍攘。但如果被審計單位是基于想“購買審計意見”換會計師事務(wù)所，還是謹慎的好畔勤。
而前任注冊會計師在答復(fù)后任注冊會計師的詢問時蕾各，應(yīng)當基于自己了解到的事實向后任注冊會計師是無所作出充分答復(fù)。當回答收到被審計單位的限制或存在法律訴訟顧慮時庆揪，前任注冊會計師要告訴后任注冊會計師“我的答復(fù)基于什么原因是有限的式曲。”
講了這么多缸榛，都是在講被審計單位同意后任注冊會計師與前任注冊會計師進行溝通吝羞。那當然還有被審計單位不同意前任注冊會計師作出答復(fù)，或者限制前任注冊會計師的回答范圍的情形内颗。這個時候钧排，作為后任會計師就應(yīng)該要更加敏感一些——為什么不同意我和前任注冊會計師溝通呢，這里面到底有什么貓膩呢均澳？是被審計單位不誠信心虛恨溜，還是有什么其他內(nèi)情呀？那我要想想要不要接受你的委托了找前。
2糟袁、接受委托溝通后的溝通
一般來說，在接受委托前的溝通是必要的審計程序躺盛，所以在實務(wù)工作中這一階段有機會接觸到项戴。但接受委托后的溝通就不是必要的審計程序了，他是后任注冊會計師根據(jù)審計工作覺得有需要才進行的槽惫。這一階段的溝通主要包括查閱前任注冊會計師的工作底稿及詢問有關(guān)事項周叮。
在實務(wù)中，很少有能夠查閱前任會計師事務(wù)所的工作底稿的情形躯枢。教材中也描述了则吟，接受委托前，前任注冊會計師允許后任注冊會計師查閱其審計工作的情況幾乎不存在锄蹂。
接受委托后氓仲，如果需要查閱前任注冊會計師的工作底稿，后任注冊會計師應(yīng)當征得被審計單位同意得糜，并與前任注冊會計師進行溝通敬扛。
——《 2017年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材 審計 》《第十四章 審計溝通 第二節(jié) 前任注冊會計師和后任注冊會計師的溝通》
原因是，首先是由于前任注冊會計師有對被審計單位的保密義務(wù)朝抖，所以如果要查閱前任會計事務(wù)所的工作底稿啥箭，必須獲得被審計單位的同意。所以前任會計師事務(wù)所在提供工作底稿前治宣，會考慮進一步從被審計單位處獲取一份確認函急侥；其次砌滞，前任注冊會計師的工作底稿，畢竟是前任注冊會計師的勞動成果坏怪，所有權(quán)屬于前任注冊會計師贝润。后任注冊會計師接受委托后，審計責(zé)任就轉(zhuǎn)移到后任注冊會計師身上了铝宵。但根據(jù)人是懶惰的打掘，如果前任注冊會計師提供了自己的工作底稿給后任注冊會計師，后任注冊會計師有的可能就會說鹏秋，前任注冊會計師已經(jīng)審計過了啊尊蚁，我照抄他底稿就行了，出什么事也可以甩鍋給前任注冊會計師了侣夷。鑒于以上可能横朋，前任注冊會計師一般不會向后任注冊會計師提供自己的底稿，如果前任注冊會計師為后任注冊會計師提供自己的工作底稿惜纸，也應(yīng)當向后任注冊會計師獲取確認函叶撒，在確認函內(nèi)列明后任注冊會計師工作底稿的使用目的、范圍和責(zé)任耐版。
假使后任注冊會計師得到了允許祠够，查閱前任注冊會計師關(guān)于財務(wù)報表的工作底稿，他可以在查閱的過程中考慮期初余額的審計是否獲取了充分粪牲、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)古瓤，能不能直接使用前任注冊會計師報告上面的年末金額（已審計金額）作為本年的已審計期初金額。
但是腺阳，我們后任注冊會計師不要忘記落君，前任注冊會計師已經(jīng)與被審計單位解約，所以實際上已經(jīng)沒有了后續(xù)年度的審計責(zé)任亭引。因此绎速，后任注冊會計師不能借口我沒對被審計單位執(zhí)行期初余額進行審計，我只是看了前任注冊會計師的底稿的出的結(jié)論焙蚓，期初余額有問題是前任注冊會計師的錯纹冤。也不能隨意地對外宣揚、評價前任注冊會計師的工作底稿购公，更不能在審計報告中表明萌京，審計意見是全部或部分依賴前任注冊會計師的審計報告或工作。
為了獲取對工作底稿的更多的接觸機會宏浩，后任注冊會計師可以考慮同意前任注冊會計師在自己查閱工作底稿過程中可能做出的限制知残。例如：
（1）不將查閱工作底稿獲得的信息用于其他任何目的；
（2）在查閱工作底稿后比庄，不對任何人做出關(guān)于前任注冊會計師的審計是否遵循了審計準則的口頭或書面評論求妹；
（3）當涉及前任注冊會計師的審計質(zhì)量時乏盐，后任注冊會計師不應(yīng)提供任何專家證詞、訴訟服務(wù)或承接關(guān)于前任注冊會計師審計質(zhì)量的評論業(yè)務(wù)制恍。
——《 2017年注冊會計師全國統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材 審計 》《第十四章 審計溝通 第二節(jié) 前任注冊會計師和后任注冊會計師的溝通》
3丑勤、發(fā)現(xiàn)前任注冊會計師審計的財務(wù)報表存在重大錯報時的處理
如果在查閱工作底稿，或者執(zhí)行期初余額審計過程中吧趣，后任注冊會計師發(fā)現(xiàn)前任注冊會計師審計的財務(wù)報表可能存在重大錯報。后任注冊會計師應(yīng)該通過被審計單位告知前任注冊會計師耙厚。必要時强挫，后任注冊會計師應(yīng)當要求被審計單位安排三方會談，商量如何妥善處理薛躬。如果被審計單位拒絕聯(lián)系前任注冊會計師進行三方會談俯渤，或前任注冊會計師拒絕參加三方會談，或者雖然舉行了三方會談型宝，但后任會計師事務(wù)所對處理結(jié)果不滿意八匠。那要么后任會計師事務(wù)所就要退出當期審計業(yè)務(wù)（兜不住，我跑路還不行嗎）趴酣；要么就判斷重大錯報對審計業(yè)務(wù)的潛在影響梨树，考慮發(fā)表恰當?shù)膶徲嬕庖姡赡馨l(fā)表非標準審計意見）；還可以向法律顧問進行咨詢?nèi)绾翁幚磉@種情形岖寞。
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下集預(yù)告：第13話 ?CPA審計預(yù)習(xí)書（第13話）——其他項目底稿之注冊會計師利用他人工作（四）
