一踏兜、法律依據(jù)
《關(guān)于全面推開營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅[2016]36號）
《關(guān)于發(fā)布〈不動產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額分期抵扣暫行辦法〉的公告》
二、適用條件
（1）適用一般納稅人計(jì)稅方法，2016年5月1日后取得在會計(jì)制度上按固定資產(chǎn)核算的不動產(chǎn)、以及2016年5月1日后取得的不動產(chǎn)在建工程，其進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)自取得之日起分2年從銷項(xiàng)中抵扣，第一年抵扣比例為60%洒疚，第二年抵扣比例為40%歹颓。
（2）納稅人2016年5月1日后購進(jìn)貨物和設(shè)計(jì)服務(wù)、建筑服務(wù)油湖、用于新建不動產(chǎn)巍扛、或者用于改建、擴(kuò)建乏德、修繕撤奸、裝飾不動產(chǎn)并增加不動產(chǎn)原值超過50%的，其進(jìn)項(xiàng)稅額依上述規(guī)則喊括。如果購進(jìn)未達(dá)原值50%胧瓜，全部當(dāng)期抵扣。不動產(chǎn)原值郑什，是指取得不動產(chǎn)時購置原價(jià)或作價(jià)府喳。購進(jìn)貨物是指構(gòu)成不動產(chǎn)實(shí)體的材料和設(shè)備，如建筑裝飾材料蘑拯、給排水钝满、采暖、衛(wèi)生申窘、通風(fēng)弯蚜、照明、通訊剃法、煤氣碎捺、消防、中央空調(diào)贷洲、電梯牵寺、電氣、智能化樓宇設(shè)備及配套設(shè)施恩脂。由于不動產(chǎn)在建工程帽氓，現(xiàn)實(shí)中抵扣的復(fù)雜性。在建工程僅限于以下列舉項(xiàng)進(jìn)行分期抵扣俩块，且區(qū)別于新建黎休，改建浓领、擴(kuò)建或修繕只在超過原值50%適用分期抵扣方法，
（3）應(yīng)于2016年5月1日后势腮，取得合法有效的增值稅扣稅憑證且在規(guī)定期限內(nèi)進(jìn)行了發(fā)票認(rèn)證联贩。取得的不動產(chǎn)，包括以直接購買捎拯、接受捐贈泪幌、接受投資入股、自建以及抵債等形式取得的不動產(chǎn)署照。不包括房地產(chǎn)企業(yè)自行開發(fā)銷售的房地產(chǎn)項(xiàng)目祸泪、融資租入的不動產(chǎn)（屬于分期付款，分期抵扣操作復(fù)雜）建芙，以及在施工現(xiàn)場修建的臨時建筑物{商場没隘、經(jīng)營場所等}、構(gòu)建物{道路禁荸、橋梁右蒲、水壩}。其進(jìn)項(xiàng)稅額不適用上述分2年抵扣的規(guī)定（符合長期保持價(jià)值赶熟，為企業(yè)創(chuàng)造價(jià)值的按分期抵扣）瑰妄。
三、分期抵扣六種特殊情況的稅務(wù)處理
一般情況下映砖，適用不動產(chǎn)分期抵扣的情形的賬目作如下會計(jì)處理：進(jìn)項(xiàng)稅額60%部分計(jì)入“應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目翰撑，40%部分為待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額“應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額”科目，暫時掛賬啊央，于取得扣稅憑證的當(dāng)月起第13個月眶诈，將其轉(zhuǎn)入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目。但在以下六種特殊情形下瓜饥，不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程的增值稅額抵扣存在不同的稅務(wù)上的處理逝撬。
（一）納稅人銷售其取得的不動產(chǎn)或者不動產(chǎn)在建工程時，尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額乓土，允許于銷售的當(dāng)期從銷售稅額中抵扣宪潮。
處理方法：
（1）未到抵扣期待抵扣稅額提前抵扣
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）? A
? ? ? 貸：應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額? ? ? ? ? ? ? ? A
（二）納稅人注銷登記時，尚未抵扣完畢的待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額于注銷清算當(dāng)期從銷項(xiàng)稅額中抵扣趣苏。
會計(jì)科目：
借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額
? ? 貸：應(yīng)交稅金——待抵扣增值稅額
（三）購進(jìn)時已全額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的貨物和服務(wù)狡相，轉(zhuǎn)用于不動產(chǎn)在建工程的具體涉稅處理。
處理方法：將已抵扣40%部分食磕，于轉(zhuǎn)用的當(dāng)期從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣除尽棕，計(jì)入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，并于轉(zhuǎn)用當(dāng)月起第13個月從銷項(xiàng)稅額中抵扣彬伦。
（1）計(jì)算轉(zhuǎn)出數(shù)：
? ? 借：應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額? ? ? ? ? ? ? ? ? ? Ax40%
? ? ? ? ? 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）? ? ? Ax40%
（2）填寫增值稅納稅申報(bào)表滔悉、進(jìn)行臺賬記錄伊诵。
（3）待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額到期轉(zhuǎn)出處理
? ? 借：應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）? ? Ax40%
? ? ? ? ? 貸：應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額? ? ? ? ? ? ? ? Ax40%
特別，注意若是改建回官、擴(kuò)建曹宴、修繕、裝飾補(bǔ)丁產(chǎn)過程中已全額抵扣的歉提，應(yīng)計(jì)算計(jì)入原值是否超過原值50%笛坦。
（四）按照規(guī)定不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)，發(fā)生用途改變苔巨，用于允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額項(xiàng)目的版扩，應(yīng)計(jì)算出不動產(chǎn)凈值后，于改變次月（扣減進(jìn)項(xiàng)稅于當(dāng)期恋拷，轉(zhuǎn)入進(jìn)項(xiàng)稅一般在次月）計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。
（1）取得合法厅缺、有效的增值稅專用憑證（特別注意先認(rèn)證后抵扣）蔬顾。
（2）改變用途用于允許抵扣，應(yīng)于次月抵扣湘捎。
例1：納稅人購進(jìn)大樓2220萬元诀豁，用于技術(shù)研發(fā)，2017年6月改變用途窥妇，第一次取得專用發(fā)票舷胜，并認(rèn)證;第二次取得專用發(fā)票未認(rèn)證；第三次取得普通發(fā)票活翩。
（1）不動產(chǎn)凈值率=（不動產(chǎn)凈值÷不動產(chǎn)原值）x100%
（2）計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=增值稅計(jì)稅憑證或計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額x不動產(chǎn)凈值率
（3）可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額處理
a烹骨、計(jì)算17年7月應(yīng)抵扣為99x60%=59.4萬元，計(jì)入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）”科目核算材泄。
b沮焕、2018年8月申報(bào)7月所屬增值稅待抵扣稅額為：99萬元x40%=39.6萬元。
納稅人自建不動產(chǎn)拉宗，用于不得抵扣項(xiàng)目峦树，原來不允許且未抵扣的所耗用購進(jìn)貨物、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)等進(jìn)項(xiàng)稅額旦事，在不動產(chǎn)發(fā)生用途改變魁巩，用于允許抵扣項(xiàng)目時，按上述方法處理姐浮。
（五）已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不動產(chǎn)谷遂，發(fā)生非正常損失，或者改變用途卖鲤，專用于簡易計(jì)算方法計(jì)算項(xiàng)目埋凯，免征增值稅項(xiàng)目点楼、集體福利或者個人消費(fèi)。
處理方法：
（1）計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=（已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額+待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額）x不動產(chǎn)凈值率
不動產(chǎn)凈值率=（不動產(chǎn)凈值÷不動產(chǎn)原值）x100%
（2）比較計(jì)算出的不得抵扣項(xiàng)與已抵扣項(xiàng)大小
1白对、不得抵扣＞已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額：用全額抵扣時計(jì)算出的進(jìn)項(xiàng)稅額減去不得抵扣項(xiàng)掠廓，剩余的到第二次抵扣期作銷項(xiàng)稅額抵扣。
2甩恼、不得抵扣項(xiàng)≤已抵扣項(xiàng)：將不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額從進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減蟀瞧，待抵扣仍按原期限處理。
例2：2016年5月1日買辦公樓一棟1000萬元条摸，進(jìn)項(xiàng)稅110萬元悦污，常規(guī)：5月抵扣66萬元，2017年5月（13個月）抵扣剩余44萬元钉蒲。因于2017年4月切端，納稅人將辦公樓改完員工食堂，用于集體福利顷啼。
問：①17年4月踏枣，不動產(chǎn)凈值為800萬元。
? ? ? ②17年4月钙蒙，不動產(chǎn)凈值為500萬元茵瀑。
答：①不動產(chǎn)凈值率80%。計(jì)算出不得抵扣應(yīng)為88萬元躬厌，大于已抵扣66萬元马昨，將已抵扣66萬元作轉(zhuǎn)出，加上44萬元扛施，減去88萬元鸿捧，得22萬元作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，到抵扣期用作銷項(xiàng)稅額抵扣疙渣。
? ? ? ? ②不動產(chǎn)凈值率50%笛谦。計(jì)算出不得抵扣應(yīng)為55萬元，小于已抵扣66萬元昌阿，將不得抵扣的55萬元在當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額中扣減（原來不該做進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣）饥脑；44萬元待抵扣額仍然于17年5月進(jìn)行抵扣。
例3：16年5月1日懦冰，取得一座廠房灶轰，金額10000萬元，增值稅1100萬元刷钢，納稅人按固定資產(chǎn)管理辦公樓笋颤，分10年計(jì)提折舊，無殘值。
常規(guī)：第一次允許抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;1100x60%=660萬元
? ? ? ? ? 第二次抵扣：1100x40%=440萬元
該廠房改變用途伴澄，專用于增值稅免稅項(xiàng)目赋除，分情況處理如下：
第一種情形：于待抵扣時間內(nèi)，16年10月改變用途
（1）計(jì)算不動產(chǎn)凈值率：（10000-10000÷（10x12）x4）÷10000=96.5%
（2）計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：1100x96.67%=1063.33萬元
（3）比較不得抵扣項(xiàng)大于已抵扣：
①660萬元于16年11月申報(bào)期申報(bào)10月屬期增值稅時做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出
②會計(jì)上于改變用途當(dāng)期記入“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目核算非凌。
③剩余403.33萬元举农，于轉(zhuǎn)變用途當(dāng)期從待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額中扣除，“應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金”科目轉(zhuǎn)入對應(yīng)科目核算敞嗡。
剩余待抵扣額:440萬元—403.33萬元=36.67萬元颁糟，到期待抵扣額轉(zhuǎn)入進(jìn)項(xiàng)稅額科目到期在抵扣（按案例2，第一種方法處理）喉悴。
第二種情形：于待抵扣期外棱貌，17年10月改變用途。
（1）計(jì)算不動產(chǎn)凈值率：86.6%
（2）計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額：953.33萬元
（3）比較不得抵扣項(xiàng)大于已抵扣：953.33萬元＜1100萬元
（4）按953.33萬元于11月申報(bào)10月屬期增值稅做進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出箕肃，計(jì)入改變用途當(dāng)期“應(yīng)交稅金——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）”科目核算婚脱。
（六）不動產(chǎn)在建工程發(fā)生非正常損失的，其所耗用的購進(jìn)貨物勺像，設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)于當(dāng)期全額轉(zhuǎn)出（不需要考慮凈值率）障贸；其待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣。
首先咏删，需要明確的是非正常損失是指因管理不善造成貨物被盜惹想、丟失问词、霉?fàn)€變質(zhì)督函，以及違反法律法規(guī)導(dǎo)致貨物或不動產(chǎn)被依法沒收、銷毀激挪、拆除的情形辰狡。之所以這么規(guī)定的法理在于，非正常損失皆因納稅人自身原因所致垄分，為保證稅負(fù)公平宛篇，其損失理應(yīng)由自己承擔(dān)。
其次薄湿，需要區(qū)別上述第（五）種情形的叫倍，不動產(chǎn)的非正常損失，不動產(chǎn)在建工程的抵扣不需要考慮凈值率豺瘤。
損失標(biāo)的物進(jìn)項(xiàng)稅額處理原則
不動產(chǎn)在建工程所耗用的購進(jìn)貨物吆倦，設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)已抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額應(yīng)于當(dāng)期全額轉(zhuǎn)出不需考慮凈值率
使用中的不動產(chǎn)用不動產(chǎn)凈值率計(jì)算不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)額：
不得抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額=（已抵扣+待抵扣）x不動產(chǎn)凈值率
會計(jì)處理：
例3，一般納稅人甲企業(yè)2016年11月開始建造一個煙囪坐求，2017年2月尚未完工時蚕泽，因違反環(huán)境法被強(qiáng)制拆除。發(fā)生拆除費(fèi)用2萬元桥嗤，取得增值稅普通發(fā)票须妻。經(jīng)查在建工程臺賬：共發(fā)生購進(jìn)貨物仔蝌、設(shè)計(jì)服務(wù)和建筑服務(wù)價(jià)款100萬元，支付增值稅額10萬元荒吏，購進(jìn)項(xiàng)目均取得增值稅專用發(fā)票敛惊；全部進(jìn)項(xiàng)稅額購入時計(jì)入當(dāng)期進(jìn)面稅額6萬元，記入待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額 4萬元司倚。請對甲企業(yè)的不動產(chǎn)建設(shè)工程被拆除的進(jìn)項(xiàng)稅額進(jìn)行處理豆混。
甲企業(yè)建造煙囪發(fā)生的價(jià)款為102萬元。
借：營業(yè)外支出——被拆除的煙囪? ? ? ? 102
? ? ? ? 貸：在建工程——煙囪? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 102
借：營業(yè)外支出? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 10
? ? ? 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）? ? ? ? ? 6
? ? ? ? ? ? ? 應(yīng)交稅金——待抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? ? 4
四动知、稅務(wù)處理總結(jié)
? ? ? 以上第一皿伺、二種情形屬于抵扣時間的提前處理：由于納稅人轉(zhuǎn)賣標(biāo)的物或自身主體將不存在，導(dǎo)致客觀上第二次抵扣期再抵扣已無法實(shí)際操作盒粮，只能提前抵扣鸵鸥；第三種情形是因已進(jìn)行全額抵扣的標(biāo)的物，后來由于用途的改變轉(zhuǎn)入進(jìn)需要分期抵扣增值稅范圍丹皱。因此妒穴，在會計(jì)處理上需要將已交的40%增值稅進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，做為待抵扣增值稅額摊崭，于轉(zhuǎn)用當(dāng)月起算的第13個月在銷項(xiàng)稅額中抵扣讼油；第四種情形與第三種情形相反，是將原本不需抵扣增值稅的標(biāo)的物呢簸，轉(zhuǎn)入了需要分期抵扣稅額的范圍矮台。由于原本沒有抵扣過，標(biāo)的物又使用一段時間根时，所以需要計(jì)算出不動產(chǎn)的凈值率瘦赫，再進(jìn)行增值稅額的計(jì)算。特別注意蛤迎，這里的時間與第三種情況存在區(qū)別确虱，是于改變次月計(jì)算可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，于次月的13個月后進(jìn)行銷項(xiàng)稅額抵扣替裆。第五種校辩、第六種大致情形一致，屬于標(biāo)的物是分期抵扣增值稅情形由于發(fā)生非正常損失辆童，或者改變用途宜咒，專用于簡易計(jì)算方法計(jì)算項(xiàng)目，免征增值稅項(xiàng)目胸遇、集體福利或者個人消費(fèi)等原因荧呐，轉(zhuǎn)成不需抵扣情形。因在計(jì)算增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額時，不動產(chǎn)需要考慮凈值率倍阐，不動產(chǎn)在建工程不需要考慮凈值率概疆，所以分為了兩種情形。
