四夹囚、境內(nèi)無住所個(gè)人工資薪金所得的稅務(wù)處理

??????? 對(duì)境內(nèi)無住所的個(gè)人纵刘，前面進(jìn)行了居民納稅人和非居民納稅人的區(qū)分；此外荸哟，就其工資薪金所得來源地確定假哎、境內(nèi)居住天數(shù)和工作期間的計(jì)算、應(yīng)納稅額的計(jì)算敲茄、董事費(fèi)的處理位谋、稅收優(yōu)惠和納稅管理等等一系列具體問題，還需要予以進(jìn)一步探討堰燎，以確定其稅負(fù)掏父。

（一）確定工資薪金所得來源地

??????? 根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人取得工資薪金所得納稅義務(wù)問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[1994]148號(hào)）第一條之規(guī)定：“根據(jù)實(shí)施條例第五條第（一）項(xiàng)的法規(guī)，屬于來源于中國(guó)境內(nèi)的工資薪金所得應(yīng)為個(gè)人實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的工資薪金秆剪，即：個(gè)人實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的工資薪金赊淑，不論是由中國(guó)境內(nèi)還是境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的，均屬來源于中國(guó)境內(nèi)的所得仅讽；個(gè)人實(shí)際在中國(guó)境外工作期間取得的工資薪金陶缺，不論是由中國(guó)境內(nèi)還是境外企業(yè)或個(gè)人雇主支付的，均屬于來源于中國(guó)境外的所得洁灵”グ叮”區(qū)分工資、薪金所得來源地的標(biāo)準(zhǔn)徽千，不是按照支付人在境內(nèi)還是在境外苫费，而是按照個(gè)人的工作地點(diǎn)在境內(nèi)還是在境外而確定的。

（二）在中國(guó)境內(nèi)居住天數(shù)的計(jì)算

??????? 根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人執(zhí)行稅收協(xié)定和個(gè)人所得稅法若干問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2004]97號(hào)）第一條之規(guī)定：“對(duì)在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人双抽，需要計(jì)算確定其在中國(guó)境內(nèi)居住天數(shù)百框，以便依照稅法和協(xié)定或安排的規(guī)定判定其在華負(fù)有何種納稅義務(wù)時(shí)，均應(yīng)以該個(gè)人實(shí)際在華逗留天數(shù)計(jì)算牍汹。上述個(gè)人入境铐维、離境、往返或多次往返境內(nèi)外的當(dāng)日慎菲，均按一天計(jì)算其在華實(shí)際逗留天數(shù)嫁蛇。”

（三）入露该、離境當(dāng)日計(jì)算在中國(guó)境內(nèi)實(shí)際工作期間

??????? 根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人計(jì)算繳納個(gè)人所得稅若干具體問題的通知》（國(guó)稅函發(fā)[1995]125號(hào)）第一條之規(guī)定：“關(guān)于個(gè)人實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)棠众、境外工作期間的界定問題通知中所說在中國(guó)境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)中任職（包括兼職，下同）闸拿、受雇的個(gè)人空盼，其實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間，應(yīng)包括在中國(guó)境內(nèi)工作期間在境內(nèi)新荤、外享受的公休假日揽趾、個(gè)人休假日以及接受培訓(xùn)的天數(shù)；其在境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)中任職并在境外履行該項(xiàng)職務(wù)或在境外營(yíng)業(yè)場(chǎng)所中提供勞務(wù)的期間苛骨，包括該期間中的公休假日篱瞎，為在中國(guó)境外的工作期間。稅務(wù)機(jī)關(guān)在核實(shí)個(gè)人申報(bào)申報(bào)的境外工作期間時(shí)痒芝，可要求納稅人提供派遣單位出具的其在境外營(yíng)業(yè)機(jī)構(gòu)任職的證明俐筋，或者企業(yè)在境外設(shè)有營(yíng)業(yè)場(chǎng)所的項(xiàng)目合同書及派往該營(yíng)業(yè)場(chǎng)所工作的證明。不在中國(guó)境內(nèi)企業(yè)严衬、機(jī)構(gòu)中任職澄者、受雇的個(gè)人受派來華工作，其實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間應(yīng)包括來華工作期間在中國(guó)境內(nèi)所享受的公休假日请琳×坏玻”

??????? 再根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人執(zhí)行稅收協(xié)定和個(gè)人所得稅法若干問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2004]97號(hào)）第二條之規(guī)定：“對(duì)在中國(guó)境內(nèi)、境外機(jī)構(gòu)同時(shí)擔(dān)任職務(wù)或僅在境外機(jī)構(gòu)任職的境內(nèi)無住所個(gè)人俄精，在按《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人計(jì)算繳納個(gè)人所得稅若干具體問題的通知》（國(guó)稅函發(fā)〔1995〕125號(hào)）第一條的規(guī)定計(jì)算其境內(nèi)工作期間時(shí)询筏，對(duì)其入境、離境竖慧、往返或多次往返境內(nèi)外的當(dāng)日嫌套，均按半天計(jì)算為在華實(shí)際工作天數(shù)』迹”

（四）應(yīng)納稅額計(jì)算

??????? 1灌危、在我國(guó)境內(nèi)無住所外籍人員工資薪金納稅義務(wù)

??????? 根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1994]148號(hào)、國(guó)稅發(fā)[2004]97號(hào)碳胳、國(guó)稅函發(fā)[1995]125號(hào)文件，在我國(guó)境內(nèi)無住所的涉外人員取得工資薪金所得應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下（表二）：

??????????????????無住所的涉外人員取得工資薪金所得應(yīng)納稅額的計(jì)算公式（表二）

??????? 注1：上述公中沫勿，凡應(yīng)僅就不滿一個(gè)月期間的工資薪金所得申報(bào)納稅的挨约，均應(yīng)按全月工資薪金所得計(jì)算實(shí)際應(yīng)納稅額，其計(jì)算公式如下：應(yīng)納稅額＝［當(dāng)月工資薪金應(yīng)納稅所得額×適用稅率－速算扣除數(shù)］×當(dāng)月實(shí)際在中國(guó)天數(shù)／當(dāng)月天數(shù)产雹；如果屬于上述情況的個(gè)人取得的是日工資薪金诫惭，應(yīng)以日工資薪金乘以當(dāng)月天數(shù)換算成月工資薪金后，按上述公式計(jì)算應(yīng)納稅額蔓挖。

??????? 注2：凡是該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)夕土、機(jī)構(gòu)屬于采取核定利潤(rùn)方法計(jì)征企業(yè)所得稅或沒有營(yíng)業(yè)收入而不征收企業(yè)所得稅的，在該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)任職怨绣、受用的個(gè)人實(shí)際在中國(guó)境內(nèi)工作期間取得的工資薪金角溃，不論是否在該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)、機(jī)構(gòu)會(huì)計(jì)賬簿中有記載篮撑，均應(yīng)視為該中國(guó)境內(nèi)企業(yè)支付或由該中國(guó)境內(nèi)機(jī)構(gòu)負(fù)擔(dān)的工資薪金减细。

??????? 2.在我國(guó)境內(nèi)無住所個(gè)人擔(dān)任境內(nèi)企業(yè)高層管理人員同時(shí)兼任董事、監(jiān)事的納稅義務(wù)

??????? 董事職務(wù)與企業(yè)高層管理人員的職務(wù)還是有區(qū)別的赢笨，董事不屬于企業(yè)高層管理人員范疇未蝌，盡管實(shí)際中存在董事兼企業(yè)高層管理人員的情形。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[1994]148號(hào)茧妒、國(guó)稅函發(fā)[1995]125號(hào)萧吠、國(guó)稅發(fā)[2004]97號(hào)和《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)擔(dān)任董事或高層管理職務(wù)無住所個(gè)人計(jì)算個(gè)人所得稅適用公式的批復(fù)》（國(guó)稅函[2007]946號(hào)）等文件，在我國(guó)境內(nèi)無住所的企業(yè)高層管理人員兼任董事取得的報(bào)酬應(yīng)納稅額的計(jì)算公式如下（表三）：

?無住所的企業(yè)高層管理人員兼任董事取得的報(bào)酬應(yīng)納稅額的計(jì)算公式（表三）

??????? 注1：中國(guó)境內(nèi)企業(yè)高層管理職務(wù)桐筏，是指公司正纸型、副（總）經(jīng)理、各職能總師九昧、總監(jiān)及其他類似公司管理層的職務(wù)绊袋，與我國(guó)《公司法》的相關(guān)規(guī)定一致。

??????? 注2：僅擔(dān)任境內(nèi)董事不擔(dān)任高層管理職務(wù)的铸鹰，其董事費(fèi)收入按勞務(wù)報(bào)酬所得征稅癌别，不列入工資薪金的范疇【參見《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)<征收個(gè)人所得稅若干問題的規(guī)定>的通知》（國(guó)稅發(fā)[1994]089號(hào)）第八條之規(guī)定：“個(gè)人由于擔(dān)任董事職務(wù)所取得的董事費(fèi)收入，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得性質(zhì)蹋笼，按照勞務(wù)報(bào)酬所得項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅展姐。”】剖毯，其境外支付薪酬需按照（表二）執(zhí)行圾笨；僅擔(dān)任境內(nèi)高層管理職務(wù)，且稅收協(xié)定董事費(fèi)條款中未明確包括企業(yè)高層管理人員的逊谋，其境內(nèi)外薪酬亦可按照（表二）執(zhí)行擂达。

??????? 注3：根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于明確個(gè)人所得稅若干政策執(zhí)行問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2009]121號(hào)）第二條之規(guī)定：“個(gè)人在公司（包括關(guān)聯(lián)公司）任職、受雇胶滋，同時(shí)兼任董事板鬓、監(jiān)事的，應(yīng)將董事費(fèi)究恤、監(jiān)事費(fèi)與個(gè)人工資收入合并俭令，統(tǒng)一按工資、薪金所得項(xiàng)目繳納個(gè)人所得稅部宿〕唬”因此，境內(nèi)無住所個(gè)人擔(dān)任境內(nèi)企業(yè)高層管理人員取得工資薪金的同時(shí)兼任董事而取得的董事費(fèi)視為工資薪金，其應(yīng)納稅額的計(jì)算公式參見表三赫蛇。

（五）在我國(guó)境內(nèi)無住所員工獎(jiǎng)金的計(jì)稅辦法

??????? 對(duì)于無住所的外籍人員取得的一次性年終獎(jiǎng)收入納稅問題绵患，可以參考本人之前所寫的《年終獎(jiǎng)的稅收籌劃》一文，在此就不再贅述棍掐。但是藏雏，關(guān)于其他獎(jiǎng)金等，還有一些細(xì)化的規(guī)定需要了解作煌。

????????根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個(gè)人取得全年一次性獎(jiǎng)金等計(jì)算征收個(gè)人所得稅方法問題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2005]9號(hào)）第五條之規(guī)定：“雇員取得除全年一次性獎(jiǎng)金以外的其它各種名目獎(jiǎng)金掘殴，如半年獎(jiǎng)、季度獎(jiǎng)粟誓、加班獎(jiǎng)奏寨、先進(jìn)獎(jiǎng)、考勤獎(jiǎng)等鹰服，一律與當(dāng)月工資病瞳、薪金收入合并，按稅法規(guī)定繳納個(gè)人所得稅悲酷√撞耍”此條不難理解。然而设易，國(guó)稅發(fā)[2005]9號(hào)文的第六條規(guī)定：“對(duì)無住所個(gè)人取得本通知第五條所述的各種名目獎(jiǎng)金逗柴，如果該個(gè)人當(dāng)月在我國(guó)境內(nèi)沒有納稅義務(wù)，或者該個(gè)人由于出入境原因?qū)е庐?dāng)月在我國(guó)工作時(shí)間不滿一個(gè)月的顿肺，仍按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在我國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人取得獎(jiǎng)金征稅問題的通知》(國(guó)稅發(fā)[1996]183號(hào))計(jì)算納稅戏溺。”即對(duì)個(gè)人取得的獎(jiǎng)金屠尊，可單獨(dú)作為一個(gè)月的工資薪金所得計(jì)算納稅旷祸，并且不再按居住天數(shù)進(jìn)行劃分計(jì)算，計(jì)算公式為應(yīng)納稅額＝取得的一次性獎(jiǎng)金×適用稅率－速算扣除數(shù)讼昆。

??????? 還需注意托享，《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在中國(guó)境內(nèi)無住所個(gè)人取得不在華履行職務(wù)的月份獎(jiǎng)金確定納稅義務(wù)問題的通知》（國(guó)稅函[1999]245號(hào)）規(guī)定：“在中國(guó)境內(nèi)無住所的個(gè)人在擔(dān)任境外企業(yè)職務(wù)的同時(shí)，兼任該外國(guó)企業(yè)在華機(jī)構(gòu)的職務(wù)浸赫，但并不實(shí)際或并不經(jīng)常到華履行該在華機(jī)構(gòu)職務(wù)闰围，對(duì)其一次取得的數(shù)月獎(jiǎng)金中屬于全月未在華工作的月份獎(jiǎng)金，依照勞務(wù)發(fā)生地原則掺炭，可不作為來源于中國(guó)境內(nèi)的獎(jiǎng)金收入計(jì)算納稅∑敬鳎”

??????? 例：某國(guó)保羅先生擔(dān)任境外公司職務(wù)的同時(shí)兼任該境外公司在華機(jī)構(gòu)職務(wù)涧狮，2017年上半年取得半年度獎(jiǎng)金人民幣200000元，可是保羅先生在2017年上半年有2個(gè)月全月未在華履職，則就保羅先生2017年上半年獎(jiǎng)金的應(yīng)納稅額＝200000×（6-2）／6×45%－13505＝46495（元）者冤。

（六）其他稅收優(yōu)惠

??????? 根據(jù)財(cái)稅字[1994]20號(hào)肤视、財(cái)稅字[1997]144號(hào)、國(guó)稅函[2001]336號(hào)涉枫、財(cái)稅[2004]29號(hào)邢滑、國(guó)稅函[2004]808號(hào)文件規(guī)定，對(duì)外籍個(gè)人的下列所得免征個(gè)人所得稅：

??????? 1愿汰、以非現(xiàn)金形式或?qū)崍?bào)實(shí)銷形式取得的住房補(bǔ)貼困后、伙食補(bǔ)貼、搬遷費(fèi)衬廷、洗衣費(fèi)摇予。

??????? 2、按合理標(biāo)準(zhǔn)取得的境內(nèi)吗跋、外出差補(bǔ)貼侧戴。

??????? 3、外籍個(gè)人取得的探親費(fèi)跌宛、語(yǔ)言訓(xùn)練費(fèi)酗宋、子女教育費(fèi)等，經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)審核批準(zhǔn)為合理的部分疆拘⊥擅ǎ可以享受免征個(gè)人所得稅優(yōu)惠待遇的探親費(fèi)，僅限于外籍個(gè)人在我國(guó)的受雇地與其家庭所在地（包括配偶或父母居住地）之間搭乘交通工具且每年不超過2次的費(fèi)用入问。

??????? 4丹锹、對(duì)于僅在國(guó)際組織駐華機(jī)構(gòu)和外國(guó)政府駐華使領(lǐng)館中工作的外籍雇員，暫不征收個(gè)人所得稅（在中國(guó)境內(nèi)芬失，若國(guó)際駐華機(jī)構(gòu)和外國(guó)政府駐華使領(lǐng)館中工作的外交人員楣黍、外籍雇員在該機(jī)構(gòu)或使領(lǐng)館之外，從事非公務(wù)活動(dòng)所取得的收入棱烂，應(yīng)繳納個(gè)人所得稅租漂。）。

（七）征稅管理

????????境內(nèi)無住所人員取得的各類所得颊糜，均有扣繳義務(wù)人根據(jù)稅法規(guī)定的時(shí)間和地點(diǎn)代理納稅申報(bào)哩治。國(guó)稅發(fā)[1994]148號(hào)文件還規(guī)定了事先預(yù)定納稅安排制度（90天/183天）。納稅地點(diǎn)一般為扣繳義務(wù)人所在地衬鱼，國(guó)稅發(fā)[2004]80號(hào)文件第十三條規(guī)定业筏，外籍納稅人臨時(shí)來華在我國(guó)幾地工作或提供勞務(wù)的，統(tǒng)一按納稅人在稅法規(guī)定的申報(bào)納稅日期時(shí)所在實(shí)際工作地為申報(bào)納稅地鸟赫，即：在某一地達(dá)到申報(bào)納稅日期的蒜胖，即在該地申報(bào)納稅消别。

（未完待續(xù)）