內容摘要
近年來版扩，新興行業(yè)產值占國內生產總值比例越來越高废离，舊收入準則已經(jīng)不能科學準確地為會計核算提供政策依據(jù)。
為適應社會經(jīng)濟的發(fā)展礁芦，財政部在2017年7月5日頒布《企業(yè)會計準則第14號——收入》蜻韭。本文將分析新收入準則的內容及其實務應用案例悼尾，以期為企業(yè)更好地適應新收入準則，提供探討和參考肖方。
01
新舊準則下報表列報科目與附注披露變化
1.1
新收入準則會計科目報表項目
1.2
應收賬款和合同資產區(qū)分
實務常見問題：（1）是否開具發(fā)票闺魏，不是區(qū)分二者的充分因素；（2）合同負債不包含增值稅俯画；但是析桥，根據(jù)財政部會計司準則實施問答，合同資產包含增值稅艰垂；（3）實務中泡仗，應收的質量保證金通常計入合同資產。
此外猜憎，證監(jiān)會上市公司年度監(jiān)管報告中也曾指出娩怎，部分上市公司在對首次執(zhí)行日的資產負債表按照新收入準則進行調整時，直接將原計入存貨的已完工未結算款和預收賬款的賬面價值分別重分類為合同資產和合同負債胰柑，而未將原計入存貨跌價準備的虧損合同產生的預計合同損失重分類為預計負債截亦，亦未將原預收賬款中包含的增值稅予以扣除。
1.3
合同負債與金融負債的區(qū)分
根據(jù)收入準則和金融工具準則的相關規(guī)定柬讨，企業(yè)已收或應收客戶對價而承擔的應向客戶轉讓商品的義務構成合同負債;
?企業(yè)承擔的不可避免的向其他方交付現(xiàn)金或其他金融資產的合同義務構成金融負債崩瓤。
企業(yè)向購買其商品的客戶授予獎勵積分，客戶可以選擇使用該積分兌換該企業(yè)或其他方銷售的商品踩官。
客戶選擇兌換其他方銷售的商品時却桶，企業(yè)承擔向其他方支付相關商品價款的義務。企業(yè)授予客戶的獎勵積分向其提供了一項額外購買選擇權卖鲤，且構成重大權利時肾扰，應當作為一項單獨的履約義務。
企業(yè)需要將銷售商品收取的價款在銷售商品和獎勵積分之間按照單獨售價的相對比例進行分攤蛋逾〖恚客戶選擇使用獎勵積分兌換其他方銷售的商品時，企業(yè)雖然承擔了向其他方交付現(xiàn)金的義務偷拔，但由于該義務產生于客戶購買商品并取得獎勵積分的行為，適用收入準則進行會計處理亏钩。
企業(yè)收到的合同價款中莲绰，分攤至獎勵積分的部分（無論客戶未來選擇兌換該企業(yè)或其他方的商品）姑丑，應當先確認為合同負債蛤签；等到客戶選擇兌換其他方銷售的商品時称龙，企業(yè)的積分兌換義務解除，此時公司應將有義務支付給其他方的款項從合同負債重分類為金融負債沦偎。
1.4
工程施工企業(yè)新舊準則核算差異
注：新收入準則下疫向，合同履約成本不包含合同毛利搔驼，僅包含履約成本。
02
新收入準則與稅法在收入確認上的差異
新收入準則規(guī)范了原有的收入核算會計行為疙渣，進一步縮小了會計準則和稅法之間的差異匙奴，但依舊存在以下差異：
一是收入確認條件的差異堆巧。新收入準則下會計確認收入采用“五步法”妄荔，稅務上認為，企業(yè)商品或服務的主要利益和報酬已經(jīng)移交給甲方谍肤，企業(yè)沒有對商品繼續(xù)控制啦租，收入金額已經(jīng)形成客觀的事實，就可以確認稅務上的收入荒揣。
二是分期收款確認差異篷角。稅法中規(guī)定對于分期收款，僅采用按合同注明的時間點進行相應金額收入確認系任。而新收入準則下恳蹲，分期收款產生的差價按實際利率法在付款周期內進行攤銷。
【案例】
一家電梯制造企業(yè)向商場銷售扶梯俩滥，提供兩種銷售方案嘉蕾，一是產品交付時支付全部價款400萬元（含稅），二是財務分期付款方式付款480萬元（含稅）霜旧。
因為該商場前期投資較大错忱，流動資金比較緊缺，所以選擇分期付款方式采購扶梯挂据，分2年24期按約定時間點向電梯生產商支付價款480萬元以清。
【分析】
電梯制造商在確認收入時按照稅法規(guī)定，類似于收付實現(xiàn)制的方法崎逃，將該業(yè)務看成多筆銷售業(yè)務掷倔，按月確認收入20萬元（含稅）并分期結轉相關成本。
而在新收入準則下个绍，企業(yè)應當在客戶取得商品控制權勒葱，即交付商品時勺像，依據(jù)交易價格確認收入。
同時結轉成本错森，即按照銷售業(yè)務進行會計處理吟宦。未來貨款分期收回的金額總額和交易價格之間的差額（未實現(xiàn)融資收益80萬元），按照實際利率攤銷原則沖減財務費用涩维。
由此可以看出殃姓，稅法收入確認沒有考慮分期收款銷售業(yè)務的融資性質，即使不具有融資性質的分期收款銷售業(yè)務瓦阐，會計上確認收入和稅法上確認收入也不相同蜗侈。
此外，還有讓渡資產使用權收入的差異和企業(yè)接受捐贈產生的稅會之間差異等睡蟋。
03
新收入準則對企業(yè)財務管理的影響
3.1
對于會計核算的影響
一方面踏幻，在新收入準則的背景下，對會計科目進行了增加戳杀，比如新增設了“合同資產”“合同負債”“合同取得成本”和“合同履約成本”等该面。
而且對會計科目核算的內容進行了明確，清晰了“合同資產”和“應收賬款”以及“合同負債”和“預收賬款”的區(qū)別信卡。新收入準則讓會計科目核算的內容更加充實隔缀，提高了會計信息的完整性。
另一方面傍菇，對于收入核算而言猾瘸，企業(yè)需要在判斷履約義務性質的基礎上選擇適宜的收入確認方式。
舉例來說丢习，對于在某一時段內履行的履約義務牵触，企業(yè)可以采取完工百分比法確定完工進度，但是企業(yè)項目可能會發(fā)生成本增加咐低、價格變更或業(yè)務終止的情況揽思，這都需要對預計總成本進行重新估計，大大增加了交易價格確定的難度渊鞋。
3.2
對于財務報表的影響
一方面绰更，對于資產負債表而言，由于增設了新的會計科目锡宋，這就讓負債表負債的部分項目在計量上變得更加詳細儡湾，比如明確了合同資產和應收賬款的區(qū)別以及合同負債和預收賬款的區(qū)別等。
另一方面执俩，就利潤表而言徐钠，收入確定方法的變化必然會對收入金額產生影響。收入金額的變動會影響到利潤表中的營業(yè)收入和成本費用役首，比如企業(yè)利用銷售返利政策來調節(jié)利潤表的營業(yè)收入將會受到限制尝丐。
與此同時显拜，新收入準則還對財務報表附注的信息披露提出了要求，要求要比舊準則下披露更加詳細的信息爹袁。
3.3
對于財務人員的影響
新收入準則重新調整了收入確認模式远荠，明確了“五步法”的確認流程，這要求財務人員具備較高水平的職業(yè)判斷能力和計算能力失息。
一方面譬淳，在合同識別階段，對于不符合五項條件的合同盹兢，財務人員只有確定不再負有向客戶轉讓商品的剩余義務時邻梆，才能將已經(jīng)收取的對價確認為收入，否則應該確認為負債绎秒，這就要求財務人員具有較強的主觀判斷能力浦妄。
另一方面，在確定交易價格階段见芹，對可變對價情形剂娄，管理人員需要對可變對價的最佳估計數(shù)進行確定，并且要明確計入交易價格的可變對價金額限制辆童。這要求財務人員不僅要了解業(yè)務運行模式宜咒，還要具備強大的核算能力惠赫。
3.4
對于稅務稅籌的影響
一方面把鉴，新收入準則提高了不同地區(qū)企業(yè)對會計政策的適用性，要求企業(yè)在納稅籌劃時必須遵循新收入準則的要求儿咱。
另一方面庭砍，收入確定的前提條件是企業(yè)交易事項合法性和合理性，同時稅法也限制了企業(yè)調整營業(yè)收入的行為混埠，統(tǒng)一了企業(yè)稅務管理中收入的確定時間怠缸。
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作者簡介
作者：潘紫君，英國格拉斯哥大學國際會計和金融管理碩士钳宪，暨南大學產業(yè)經(jīng)濟學碩士在讀揭北；
超十年財稅咨詢、企業(yè)管理吏颖、A股IPO董秘搔体、金融資管、產業(yè)研究等經(jīng)驗半醉；
擅于從企業(yè)管理疚俱、財務管理、稅務籌劃缩多、企業(yè)IPO規(guī)范化呆奕、股權設計养晋、產業(yè)經(jīng)濟等視角，分析和解決相關問題梁钾。
